目錄

1. 什么是商品銷售
2. 商品銷售的核算

商品銷售(merchandise sales; merchandising)

什么是商品銷售

　　商品銷售是指商品生產(chǎn)企業(yè)通過貨幣結(jié)算出售所經(jīng)營的商品，轉(zhuǎn)移所有權(quán)并取得銷售收入的交易行為。對于商品銷售的核算，同樣由于企業(yè)所采用的核算方法不同，其賬務(wù)處理也有所不同。

商品銷售的核算

　　一、批發(fā)商品銷售的核算

　　批發(fā)商品銷售的核算一般采用數(shù)量進價金額核算法。按銷售方式可以分為倉庫銷售和直運銷售。

　　(一)倉庫銷售的核算

　　倉庫銷售是指購進商品儲存在本企業(yè)的倉庫或寄存外庫，銷售時再將商品從倉庫中發(fā)出的交易行為。倉庫銷售分為同城銷售和異地銷售。

　　1.同城銷售的核算

　　同城倉庫銷售一般采用提貨制或送貨制的商品交接方式，采用支票、匯票等貨款結(jié)算方式來進行。

　　為了核算企業(yè)銷售商品取得銷售收入的情況，應(yīng)設(shè)置“商品銷售收入”科目。企業(yè)銷售商品，實現(xiàn)銷售收入后，將商品銷售額計入該科目的貸方，將按規(guī)定收取的增值稅銷項稅額貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”科目，同時借記“銀行存款”或“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收賬款”等科目。

　　結(jié)轉(zhuǎn)已售商品銷售成本時，應(yīng)將已售商品的銷售進價成本計入“商品銷售成本”科目的借方，并將已售商品從“庫存商品”科目中轉(zhuǎn)出，即貸記“庫存商品”科目。

　　需要說明的是一般批發(fā)企業(yè)在銷售商品后并不逐日逐筆地結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本和注銷庫存商品，而是等到月末采用一定的方法計算并結(jié)轉(zhuǎn)全月已售商品的銷售成本。

　　批發(fā)企業(yè)計算商品銷售成本，可以采用分批實際進價法、加權(quán)平均法、最后進價法、毛利率計算法等多種方法，這里主要介紹毛利率計算法。

　　毛利率計算法是根據(jù)本期商品銷售額，按照上季度實際毛利率(或本季度計劃毛利率)估算本期商品銷貨成本的方法。其計算公式如下：

　　本期商品銷售成本=本期商品銷售額X(1-上季度實際毛利率)

　　采用毛利率計算法計算商品銷售成本，核算工作較簡便，但計算結(jié)果不夠準確。因此一般在每季度的前兩個月采用此法計算商品銷售成本，而在季末采用加權(quán)平均法或最后進價法計算出全季度的商品銷售成本，再減去前兩個月用毛利率計算法計算出的商品銷售成本，剩下的就是第三個月的商品銷售成本，這樣就將前兩個月用毛利率法估算的商品銷售成本與實際商品銷售成本的差額擠到第三個月進行調(diào)整，可使得全季度的商品銷售成本及季度結(jié)存商品的價值接近實際。

　　2.異地銷售的核算

　　異地倉庫銷售一般采用發(fā)貨制的商品交接方式，采用委托銀行收款、托收承付及銀行匯票、商業(yè)匯票等貨款結(jié)算方式。采用委托銀行收款或托收承付結(jié)算方式下發(fā)貨制的方式交接商品，企業(yè)將商品交運輸部門發(fā)運，為購貨單位墊付運雜費時，借記“應(yīng)收賬款”科目，商品發(fā)出后，企業(yè)向銀行辦妥托收手續(xù)，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“商品銷售收入”。

　　(二)直接商品銷售的核算

　　直接商品銷售是指批發(fā)企業(yè)將其從異地購進的商品直接發(fā)運銷售給購貨單位而不經(jīng)過批發(fā)企業(yè)倉庫儲存的銷售方式，采用這種銷售方式可以加速商品流轉(zhuǎn)、節(jié)約商品流通費用，所以是一種重要的銷售方式。其具體做法是：批發(fā)企業(yè)從異地供貨單位購進商品直接發(fā)給購貨單位，辦理直運時可以委托供貨單位代辦，也可以由批發(fā)企業(yè)派采購員在供貨單位所在地監(jiān)督辦理。一般是批發(fā)企業(yè)向銷貨單位購進商品并向購貨單位發(fā)運后，由銷貨單位填制兩套托收款憑證，同時交開戶銀行辦理委托收款，一份是以購貨單位的名義向批發(fā)企業(yè)收款，貨款由批發(fā)企業(yè)開戶銀行賬戶劃回銷貨單位開戶銀行賬戶，另一份是以批發(fā)企業(yè)名義向購貨單位收款，貨款直接劃回批發(fā)企業(yè)開戶銀行，收入批發(fā)企業(yè)賬戶。進行直運商品銷售的核算，需填制直運商品收發(fā)貨單，其中既要注明購進單價，又要注明銷售單價，以此作為辦理托收貨款及記賬的依據(jù)。直運商品銷售的特點是：

　　(1)批發(fā)商品購進與銷售同時進行，企業(yè)一方面根據(jù)銀行轉(zhuǎn)來的結(jié)算憑證向銷貨單位支付進貨款，作商品購進的賬務(wù)處理；另一方面又根據(jù)銷貨單位或企業(yè)采購人員向購貨單位發(fā)貨，并向購貨單位辦理托收銷貨款手續(xù)后轉(zhuǎn)給批發(fā)企業(yè)的直運商品收發(fā)貨單位，作托收銷貨款及取得商品銷售收入的賬務(wù)處理。

　　(2)商品直運不經(jīng)過批發(fā)企業(yè)倉庫，在核算上不通過“庫存商品”科目。

　　(3)直運商品銷售是整批購進直接銷售，在商品銷售的同時可按商品進價逐筆結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本，即在做商品銷售賬務(wù)處理的同時，作結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本的會計分錄。直運商品銷售由于批發(fā)企業(yè)收到銀行轉(zhuǎn)來銷貨單位結(jié)算進貨款憑證的時間會不一致，因此在核算上也就會出現(xiàn)三種情況：①先支付進貨款，后托收銷貸款；②先托收銷貨款，后支付進貨款；③支付進貨款與托收銷貨款同日辦妥。

　　二、零售商品銷售的核算

　　零售商品銷售以門市銷售為主，銷貨業(yè)務(wù)頻繁，數(shù)量零星，一般采用售價金額核算法。

　　(一)商品銷售的核算

　　在采用售價金額核算的情況下，零售企業(yè)每日營業(yè)終了時，各營業(yè)柜組(實物負責(zé)小組)清點銷貨款，填制商品進銷存日報表及內(nèi)部繳貨單，連同銷貨款送交企業(yè)財會部門據(jù)以入賬。應(yīng)當注意的是，這里所說的商品售價與批發(fā)企業(yè)不同，零售企業(yè)銷售商品的售價是含稅售價，即在商品的售價里包含了增值稅銷項稅額，則零售商品實際銷售額和增值稅銷項稅額的計算方法為：

　　商品銷售額=含稅收入÷(1+增值稅稅率)

　　增值稅銷項稅額=商品銷售額×稅率

　　零售企業(yè)由于采用售價金額核算法，對庫存商品實行售價記賬實物負責(zé)制，商品銷售出去，庫存商品減少，實物負責(zé)人的實物責(zé)任也相應(yīng)的減少了。因此，在借記“銀行存款”，貸記“商品銷售收入”、“應(yīng)收稅金——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”等科目的同時也應(yīng)在賬上注銷商品實物負責(zé)人的實物責(zé)任。由于“庫存商品”科目是按售價記賬的，則注銷實物責(zé)任時也按售價借記“商品銷售成本”科目，貸記“庫存商品”科目，即在平時暫按售價結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本，到月末采用一定的方法，計算出已售商品的進銷差價后，再對“商品銷售成本”科目進行調(diào)整，將平時按售價結(jié)轉(zhuǎn)的商品銷售成本調(diào)整為商品銷售進價成本。

　　(二)已銷商品進銷差價的調(diào)整

　　零售企業(yè)在月末，一般是采用差價率計算法來計算已銷售商品的進銷差價，即：首先計算企業(yè)商品的進銷差價率，進而據(jù)以計算出本月已售商品的進銷差價額，再將已售商品進銷差價從“商品進銷差價”科目轉(zhuǎn)出，并對“商品銷售成本”科目進行調(diào)整。

　　企業(yè)商品進銷差價率，是企業(yè)全部商品的進銷差價額與按售價計算的全部商品額的比率。全部商品進銷差價額可以從月末分攤前的“商品進銷差價”科目中取得。而全部商品售價總額則是月末結(jié)存商品售價金額加上本月已售商品的售價金額。由于實行售價金額核算企業(yè)的“商品銷售成本”科目在平時商品銷售后就以售價記賬，所以已售商品的售價金額可以從“商品銷售成本”科目取得。其計算公式如下：

　　商品進銷差價率=(期初結(jié)存商品的進銷差價+本期入庫商品的進銷差價)÷(期初結(jié)存商品的進銷售價+本期入庫商品的售價)×100%

　　本月已售商品應(yīng)分攤的進銷差價=本月已售商品售價總額×綜合平均差價率

　　調(diào)整后的“商品銷售成本”科目的余額，是按售價計算的已售商品額減去已售商品的進銷差價后的數(shù)額，即為本月已售商品的實際進價成本。而調(diào)整后的“商品進銷差價”科目余額是將已售商品進銷差價轉(zhuǎn)出后的剩余數(shù)額，即結(jié)存商品應(yīng)保留的進銷差價額。

　　零售企業(yè)在采用差價率法計算已售商品進銷差價時，可以根據(jù)企業(yè)各種商品的匯總資料，計算出一個綜合平均差價率，再按已售商品售價總額和綜合差價率計算出已售商品進銷差價。這樣做可以簡化核算工作，但由于企業(yè)經(jīng)營的各種商品差價率并不相同，各種商品的銷售比重也不相同，簡單地用一個綜合平均差價率來確定企業(yè)全部已售商品的進銷差價額，準確性就比較差，從而不能正確地反映企業(yè)的經(jīng)營成果。當然，如果企業(yè)的經(jīng)營品種比較單純，各種商品的差價率相差不大，而且銷售比重較穩(wěn)定，采用綜合差價率還是比較合適的。

　　為了克服綜合差價率的不足，提高計算結(jié)果的準確性，企業(yè)可以將差價率的計算范圍縮小，按各類商品或各柜組商品分別計算分類或分柜組差價率，這樣做可以使計算結(jié)果比較接近實際，因而為零售企業(yè)所廣泛采用。

　　采用這種方法需將“庫存商品”、“商品進銷差價”、“商品銷售成本”科目按照商品的類別或營業(yè)柜組設(shè)置明細賬，以便分別計算各類(各柜組)商品的差價并據(jù)以計算已售商品的進銷差價，分別調(diào)整“商品銷售成本”科目，然后加總求出全部已售商品的進銷差價額及銷售進價成本。

　　企業(yè)還可以采用盤存商品進銷差價計算法計算已售商品進銷差價。這種方法又稱為實際差價計算法，是在對庫存商品進行盤點的基礎(chǔ)上，根據(jù)各種商品的盤存數(shù)量，逐項計算其盤存的進價、售價金額求出已售商品進銷差價的方法。采用這種方法是將各種商品的實際盤存數(shù)量分別乘以該種商品的原進價和最后進價，求出各種商品以進價計算的實際盤存金額，然后加總求出全部商品的進價總金額，再用月末“庫存商品”科目的售價總金額減去實際盤存商品進價總金額，計算出月末結(jié)存商品實際進銷差價。再用月末分攤前“商品進銷差價”科目余額減實際盤存商品進銷差價，則可計算出已售商品應(yīng)分攤的進銷差價額。計算公式如下：

　　盤存商品實際進銷差價=期末庫存商品售價總額-盤存商品進價總額

　　已售商品進銷差價=分攤前“商品進銷差價”科目余額-盤存商品實際進銷差價

　　采用盤存商品進銷差價計算法，能夠正確地反映結(jié)存商品的實際庫存價值。但核算工作和盤點工作量較大，因此企業(yè)平時不采用這種方法，一般是在年終為了確定庫存商品的實際價值并對“商品進銷差價”科目進行核實調(diào)整時，才采用此法。

　　調(diào)整后的“商品進銷差價”科目余額與盤存商品實際進銷差價相符，從而反映出年終企業(yè)庫存商品的實際價值。

　　三、商品削價的核算

　　商品削價是指企業(yè)的商品由于殘損變質(zhì)或質(zhì)量低劣，不能按原售價出售，或由于商品款式陳舊過時，不適應(yīng)市場的需要，或由于企業(yè)經(jīng)營管理不善，造成商品呆滯積壓等原因，企業(yè)對這類有問題的商品，只能按低于原進價的售價出售，即進行削價處理，以減少庫存積壓，加速資金周轉(zhuǎn)。

　　商品削價與商品調(diào)價不同，商品調(diào)價只是對商品的售價進行調(diào)整，即調(diào)高或調(diào)低，而調(diào)低的幅度不低于商品的原進價，所以并未造成企業(yè)的實際損失。而商品削價一般是指削價商品的新售價低于原購進價格，因而造成企業(yè)的實際損失。因商品削價而發(fā)生的商品削價損失，在核算上有兩種處理方法。

　　(一)提取商品削價準備，以彌補商品削價損失

　　采用此方法的企業(yè)，逐月按以進價計算的庫存商品期末結(jié)存額的一定比例提取商品削價準備，計入商品銷售成本。提取時，借記“商品銷售成本”科目，貸記“商品削價準備”科目。當商品削價損失發(fā)生時不論庫存商品是按進價記賬還是按售價記賬，都不用調(diào)整“庫存商品”科目的賬面記錄，而是編制相反的會計分錄予以彌補，即借記“商品削價準備”，貸記“商品銷售成本”科目。

　　(二)商品削價損失發(fā)生時直接轉(zhuǎn)銷

　　不提取削價準備的企業(yè)，可以在商品削價損失發(fā)生時直接轉(zhuǎn)銷，將損失體現(xiàn)在當期的損益中。

　　(1)庫存商品按進價記賬的核算。如果企業(yè)的庫存商品是按進價記賬，則在商品削價損失發(fā)生時，按低于原進價的新售價“商品銷售收入”科目和“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目，按高于新售價的原進價結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本以此來體現(xiàn)商品削價后的實際情況。

　　(2)庫存商品按售價記賬的核算。如果企業(yè)的庫存商品是按售價記賬，在商品削價損失發(fā)生時按低于原進價的新售價計入“商品銷售收入”科目和“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目，按高于新售價的原售價結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本。月末削價售出的商品和其他已售商品一起分攤已售商品進銷差價。即削價商品還是按削價前的進銷差價額調(diào)整商品銷售成本，將商品銷售成本調(diào)整為原進價成本，并將削價損失體現(xiàn)在當期損益中。月末分攤商品進銷差價并調(diào)整“商品銷售成本”科目。

　　四、代銷商品的核算

　　代銷商品是商業(yè)企業(yè)為促進商品銷售而采用的銷售方式。這種銷售方式的特點是，委托方向受托方發(fā)出代銷商品時，并不轉(zhuǎn)移商品的所有權(quán)，也不作商品銷售處理，直到代銷商品銷售后才確認商品銷售成立。商品企業(yè)可以接受其他單位委托代銷商品，也可以委托其他單位代銷本企業(yè)的商品。

　　(一)受托代銷商品的核算

　　受托代銷商品是指企業(yè)接受其他單位的委托代銷商品。企業(yè)接受代銷商品時，應(yīng)設(shè)置“受托代銷商品”科目，對受托代銷商品進行核算，以便同本企業(yè)庫存商品相區(qū)別。同時還應(yīng)設(shè)置“代銷商品款”科目，核算接受代銷商品的價款。

　　1.視同買斷

　　如果代銷商品的受托方與委托方商定以商品銷售毛利的方式結(jié)算代銷費用，受托企業(yè)則將代銷商品的銷售視為本企業(yè)的商品銷售處理。代銷商品銷售后，企業(yè)將代銷商品收入及應(yīng)交增值稅計入“商品銷售收入”和“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”科目的貸方，并將收入款項借記“銀行存款”科目。同時，按代銷商品進價結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本。采用進價核算的企業(yè)按代銷商品進價借記“商品銷售成本”科目，貸記“受托代銷商品”科目。

　　2.以手續(xù)費的方式收取代銷費用

　　如果代銷商品的受托方與委托方商定以手續(xù)費的方式結(jié)算代銷費用，受托企業(yè)在將代銷商品銷售出去后，一方面以售價借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)付賬款”科目，表示這筆款項需付還委托單位。另一方面要以進價借記“代銷商品款”科目，貸記“受托代銷商品”科目；企業(yè)向委托單位付還代銷商品銷售所得款項時，應(yīng)借記“應(yīng)付賬款”科目，并從中扣減代銷費用，貸記“代購代銷收入”科目，售價減代銷費用后的余額為實際支付款項，貸記“銀行存款”科目。

　　(二)委托代銷商品的核算

　　委托代銷商品是指企業(yè)委托其他單位代銷本企業(yè)的商品。

　　企業(yè)作為委托方發(fā)出代銷商品時，由于商品的所有權(quán)沒有轉(zhuǎn)移，所以不能作商品銷售處理，而應(yīng)設(shè)置“委托代銷商品”明細科目進行核算，直到委托代銷的商品售出后，委托企業(yè)收到受托企業(yè)開出代銷清單時，才作代銷商品銷售處理。

　　企業(yè)支付委托代銷費用的方式不同，賬務(wù)處理也有所不同，如果企業(yè)以手續(xù)費的方式支付代銷費用，則將所支付的代銷費計入“經(jīng)營費用”科目。

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